Незаконные валютные операции
Часть 2 ст. 12 Федерального закона N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ) обязывает валютных резидентов уведомлять налоговые органы об открытии, закрытии, изменении реквизитов счетов (вкладов) в иностранных банках. Кроме того, валютные резиденты (за некоторыми "представительско-консульскими" исключениями) должны представлять в налоговые органы отчеты о движении средств по таким счетам (вкладам) в иностранных банках (ч. 7 ст. 12 Закона N 173-ФЗ).
За неисполнение (несвоевременное исполнение) указанных обязанностей предусмотрена административная ответственность - ч. ч. 2, 2.1, 6, 6.1, 6.2, 6.3, 6.5 ст. 15.25 КоАП РФ.
Но ФНС России в письме от 16.08.2017 N ЗН-3-17/5523@ высказала революционную, на наш взгляд, позицию: валютные операции с использованием средств на счетах (во вкладах) в иностранных банках, по которым физическими лицами - резидентами в налоговые органы не представлены уведомления и отчеты, являются незаконными валютными операциями (т.е. даже если такие операции Законом N 173-ФЗ в принципе отнесены к числу разрешенных).
При этом, напомним, ответственность за осуществление незаконных валютных операций предусмотрена ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ в виде штрафа в размере от трех четвертых до одного размера суммы незаконной валютной операции.
Такой подход влечет совершенно иные последствия: сперва заплати штраф за неуведомление о счете в иностранном банке или непредставление отчетов по нему (ч. ч. 2, 2.1, 6, 6.1, 6.2, 6.3, 6.5 ст. 15.25 КоАП РФ), а затем штраф от трех четвертей до полного размера валютной операции (ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ).
Здесь присувствуют две важные детали:
1. Вероятно, изложенную в письме от 16.08.2017 N ЗН-3-17/5523@ позицию ФНС России предполагает применимой и для юридических лиц.
2. В письме от 16.08.2017 N ЗН-3-17/5523@ говорится о незаконности валютных операций с использованием средств на счетах (во вкладах) в иностранных банках, по которым не представлены уведомления и отчеты. Фраза "с использованием средств" в данном контексте, позволяет предполагать, что речь идет только о расходных валютных операциях по "сокрытому" счету.
Законность валютной операции определяется на основании положений Закона N 173-ФЗ. Так, по общему правилу валютные операции между нерезидентами, а также между резидентами и нерезидентами осуществляются без валютных ограничений (ст. ст. 6, 10 Закона N 173-ФЗ), а валютные операции между резидентами, напротив, по общему правилу запрещены, за исключением отдельных, прямо разрешенных Законом N 173-ФЗ валютных операций (ст. 9 Закона N 173-ФЗ).
В свою очередь, ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ, предусматривающая административную ответственность за осуществление незаконных валютных операций, определяет такие операции исключительно с отсылкой на валютное законодательство (т.е. никаких дополнительных признаков незаконности валютной операции ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ не устанавливает).
Соответственно, валютная операция может либо соответствовать валютному законодательству (Закону N 173-ФЗ) и, таким образом, являться законной, либо нарушать какие-либо установленные валютным законодательством требования и (или) запреты, что позволяет отнести ее к числу незаконных.
При этом Закон N 173-ФЗ и ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ не определяют факт осуществления валютной операции с использованием "сокрытого" счета в иностранном банке в качестве самостоятельного и достаточного критерия незаконности такой операции (валютное законодательство не содержит требований или запретов, ограничивающих совершение валютных операций с использованием счетов в иностранных банках, по которым не были представлены уведомления и (или) отчеты в предусмотренном ч. ч. 2, 7 ст. 12 Закона N 173-ФЗ порядке).
Таким образом, неуведомление о счете в иностранном банке или непредставление отчетов по нему сами по себе никоим образом не влияют на законность проводимых с использованием этого счета валютных операций.
В этой части изложенная в письме от 16.08.2017 N ЗН-3-17/5523@ позиция ФНС России представляет собой “не очень умную трактовку” валютного законодательства и законодательства об административных правонарушениях.
Такая “трактовка” при применении КоАП РФ, в частности, нарушает неоднократно подтвержденное Конституционным Судом РФ требование определенности правовых норм, означающее, что любое административное правонарушение, а равно санкции за его совершение должны быть четко определены в законе, причем таким образом, чтобы исходя из текста соответствующей нормы - в случае необходимости с помощью толкования, данного ей судами, - каждый мог предвидеть административно-правовые последствия своих действий (бездействия) (Определения Конституционного Суда РФ от 07.12.2010 N 1570-О-О, от 16.07.2013 N 1076-О, от 17.07.2014 N 1651-О). Из некоторых решений Конституционного Суда РФ (например, Постановление от 23.09.2014 N 24-П, Определение от 29.01.2015 N 185-О) следует также, что требование определенности, ясности, недвусмысленности правовых норм предполагает доступность административно-правового запрета для восприятия и его понятность субъектам соответствующих правоотношений.
Вышеприведенная позиция ФНС России скорее всего не найдет поддержки в последующей правоприменительной практике.
Кроме того, в более позднем письме от 05.09.2017 N ОА-3-17/5973@ ФНС России скорректировала свою позицию: за неуведомление о счете в иностранном банке или непредставление отчетов по нему следует наказание по соответствующим частям ст. 15.25 КоАП РФ. Также это дает налоговому органу повод для проверки операций по счету на предмет их соответствия требованиям валютного законодательства. И только при выявлении среди них незаконных/запрещенных операций следует ответственность по ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ. То есть в этом более позднем письме ФНС России уже признает, что незаконность/запрещенность операции нужно устанавливать и доказывать отдельно.
